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依据政府间财政关系之不同，它在财政管理体制上可以区分为高度集权国家、财政均权国家等类型。

[47] 1982年宪法修改档案。有意思的是，翻看顾昂然对彭真修宪活动的详细记录就会发现，对于党的领导入宪，他不厌其烦地强调的就是必要性，以及如何通过叙述历史来揭示这种必要性，而对于党如何在宪法框架内具体实行领导，彭真在公开甚至内部的讨论中似乎从未提及。

1981年12月28日，彭真在写给邓小平、胡耀邦和中央《关于宪法修改几个问题的报告》中说，二十世纪中国发生的四件大事，只有辛亥革命是孙中山领导的，而革命成果被反动势力篡夺了，另外三件大事都是在中国共产党的领导下，在马列主义、毛泽东思想指导下取得的。在政治上坚持党的领导无疑是正确的、必须的，但是，坚持党的领导是否要写进宪法，又是另外一个问题，因为写进宪法，就涉及国家领导体制、社会的认可度、党的领导方式和法律效力等问题。为什么要坚持党的领导并将它写入宪法？综合邓小平1979年3月30日关于《坚持四项基本原则》的专门讲话，以及1980年、1981年的相关讲话或谈话，他所持的理由主要有以下几方面： 第一、没有共产党的领导，就没有无产阶级专政，没有社会主义革命和建设。1954年的形势、背景、党的威望，1981年的形势、背景、党的威望一样吗？不是文字简练，是内容（要）改变。到了10月27日，彭真在前面三件大事的基础上又提出，本世纪发生了四件大事，第四件大事就是，建国后我们建立了社会主义的比较独立、完整的国民经济体系。

而孤立地讲思想政治的领导和路线、方针、政策的领导，甚至强调这种领导的正确，都不易让人直接联想到群众路线。党内的民主集中制和国家的民主集中制是联系在一起的。其次是税负公平权，包括横向公平和纵向公平，前者是指经济情况相同、纳税能力相等的纳税人，其税收负担也应相等。

二、税收法定主义蕴含的宪法精神 税收法定主义既是现代宪法发展的逻辑起点，又是现代宪法原则在税法中的体现，它蕴含着深刻的宪法精神。但是这仍须得到他自己的同意，即由他们自己或他们所选出的代表所表示的大多数的同意。[34] 张宏彦、张念明：《税收有效性、征税权归属与宪法性约束》，载《财经理论与实践》2012年第4期，第127页。该规定将税收法定由一种思想上升为一项宪法性原则，标志着税收法定主义的正式确立。

税收法定主义不仅是税收领域实现人权保障的重要途径，而且为保障公民其他领域的人权创造了条件，它直接保护公民的财产性权利，通过保护这种财产性权利间接地为保障公民其他人权奠定了基础。税收形式法定主义表现为税收公开性和参与性，税收公开性体现为税收立法公开、税收行政公开和税收使用公开等，税收公开是实现税收监督权和税收参与权的前提。

税收法定主义之所以能够成为税法领域的帝王条款，是因为它源于宪法的基本价值诉求，是践行宪法价值理念的重要途径。税收法定主义是在反对随意征税、限制国家权力以维护公民财产权利过程中产生的。从宪法学的视角看，公共财政在本性上就是一种民主财政。毋庸置疑，宪法规定纳税人的纳税义务能够保障国家的财政收入，提高税收的强制性。

[7] 郑勇：《税收法定主义与中国的实践》，载《财税法论丛》(第1卷)，法律出版社2002年版，第72页。[8] 陈云生：《我国宪法价值目标的阶段性转变与终极价值目标的确定》，载《新视野》2009年第1期。[32]当今许多国家都把征税权作为一项宪法权力在宪法文本中加以规定，为税收法定主义提供宪法渊源，其主要原因在于征税权作为一种国家权力，是国家凭借其统治权向国民无偿征收财物的强制性力量，这种权力既要得到保障，同时又要受到制约，而税收法定主义宪法文本渊源的确立就是实现这种制约的首要路径。财税法学主要为了实现国家征税活动的规范化，强调征税主体必须且仅依据法律征税，其重点侧重于征税主体征税行为的合法性问题。

[35] [美]布坎南：《赤字中的民主》，刘延安译，北京经济学院出版社1988年版，第178页。[3]从宪法学视角研究税收法定主义，因宪法的最高法位阶性必然赋予其特殊的规范意涵。

它是在纳税人反抗国家随意征税过程中发展起来的，与现代宪法的民主精神有着不可分割的历史关联。所谓宪法民主，是通过宪法确定人民作为国家权力所有者的地位并以宪法、法律规范国家权力保障公民自由权利，保证人民当家作主。

[21] （一）税收法定主义的民主理念 税收法定主义产生的过程，就是人民捍卫自己的财产权利和实现国家与纳税人之间税收公平的历程。之所如此，不仅是由宪法具有最高效力的根本法地位决定的，而且是由于宪法的性质所使然。纵观各国税收法定主义的模式，主要有义务模式、原则模式、混合模式三种。税收法定主义与法治的宗旨是一脉相承的。人民是一切事物的原因和结果，凡事皆出自人民，并用于人民。[28] 参见李刚：《税法公平价值论》，载《财税法论丛》（第1卷），法律出版社2002年版，第501页。

由此可见，税收法定主义作为税法领域的帝王条款，完全符合基本权的性质和功能所提出的要求，是基本权性质和功能在税法领域的充分体现。税收合宪性的功能有二：一是为国家正当的税收权给予强有力的宪法保障，二是将征税权行使的范围限制在一个合理限度之内。

（三）实现税收秩序的宪法圭臬 宪法秩序是一种社会秩序，它是基于人们对一定社会规律的认识，通过制宪对社会所需要的‘一致性、连续性和确定性进行确认，形成一种宪法上的应然秩序，再通过宪法的各种调整手段，将宪法上的应然秩序所变成的实然社会秩序。作为落实宪法税收原则的制度安排，税收法定主义是实现税收宪法秩序必须遵循的圭臬。

注释: [1] 张守文：《论税收法定主义》，载《法学研究》2006年第6期。二是为了防止权力的滥用，对国家权力设置一定的限制以保障公民基本权利。

[33]人民同意的征税权在实践中表现为从宪法文本上对税收法定主义加以规范，这不仅是现代法治国家的基本要求，也是保障税收权力规范化行使所必需，除了可以有效保障国家财政收入，还能有力保护公民财产权利。国家在行使税收权力时应听取纳税人意见或建议、考虑纳税人的愿望，以此作为对税收宪法民主要求的回应。[23]人民（纳税人）在税收权中的地位充分体现了税收法定主义的民主本性。税收法定主义的经典表达是有税必须有法，未经立法不得征税，意即征税以民主表决通过的法律为前提，政府的征税行为须以纳税人的同意为条件。

[15] 张翔：《财产权的社会义务》，载《中国社会科学》2012年第9期。未经人民自己或其代表同意，绝不该对人民的财产课税。

参见周刚志：《论公共财政与宪政国家》，北京大学出版社2005年版，第108页。宪法仅仅规定公民纳税义务而不通过税收原则和制度限制税收权力，把纳税人仅仅当做税收的客体对待，与作为公民的纳税人在国家中的主权者地位不相符。

本文通过对税收法定主义规范意涵的分析，阐述税收法定主义所蕴含着的宪法精神，并在此基础上探讨建构税收法定主义的基本路径。[9] [日]三浦隆：《实践宪法学》，李力、白云海译，中国人民公安大学出版社2002年版，第259页。

有法必依的法治方针形成的则是税收程序合法原则。[2] [日]金子宏：《日本税法原理》，刘多田等译，中国财政经济出版社1989年版，第50—54页，第48—49页。只有将这两个功能同时加以运用才能充分发挥税收合宪性的功能，仅仅有保障功能而无限制功能的税收法定主义，属于一种有失偏颇的义务型税收模式，这种模式在强化纳税人的纳税义务时，削弱甚至忽视税收合宪性的限制功能，易导致税收行为的恣意和泛滥，引起纳税人的不满和反抗，且违背税收法治主义的基本精神。税收法定主义是资产阶级争取税收立法权的斗争胜利后确立下来的一项原则，基于‘不代表、不纳税的税收法治思想的影响，西方国家的宪法中普遍规定了税收法定原则，因而其调整税收关系的规范性文件主要是以国会颁布的税收法律形式出现的。

[32] [澳]布伦南、[美]布坎南：《宪政经济学》，冯克利等译，中国社会科学出版社2004年版，第11页。混合模式既规定公民的纳税义务，又规定了基本原则和制度对税收进行约束，体现了重视国家征税权的控制和纳税人权利之间的平衡。

税收法定主义宪法渊源的确立具体体现为税收立宪。[4] 范毅：《论宪法精神的价值》，载《南京社会科学》2004年第7期。

税收法定主义作为税法领域的帝王条款，尽管是税法领域的一条最高指导性原则，但相对于宪法原则而言，它只是将抽象的宪法原则具体化的规则。税收法定主义的首要内容是课税要素法定，这不仅意味着税收的开设、开征以及税种、税率等必须由立法机关制定的法律规定，而且通过国家立法权对征税权的控制，限制了国家恣意设定税收权力而导致对纳税人权利的侵害，[13]从而在源头上达到保护公民基本权利的目的。